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Für den Fall, dass sich betrieblich bzw beruflich veranlasste Reiseabschnitte klar und einwandfrei von privat veranlassten Reiseabschnitten trennen lassen, vertritt der VwGH nunmehr die Auffassung, dass dem Abzug von Mehraufwendungen für Verpflegung und Unterkunft iSd § 4 Abs 5 und § 16 Abs 1 Z 9 EStG hinsichtlich der betrieblich bzw beruflich veranlassten Reiseabschnitte das Vorliegen privat veranlasster (getrennter) Reiseabschnitte nicht entgegen steht

GZ 2010/15/0197, 27.01.2011
VwGH: Für Zeiträume vor Inkrafttreten der Neufassung des § 4 Abs 5 und § 16 Abs 1 Z 9 EStG hat der VwGH nicht nur den Kosten für Reisen, die durch ein private Erholungs- und Bildungsinteressen mit betrieblichen bzw beruflichen Interessen untrennbar vermengendes Mischprogramm geprägt sind, den Abzug als Betriebsausgaben bzw Werbungskosten versagt, sondern auch den Kosten für Reisen, die zusätzlich zu einem ausschließlich betrieblich bzw beruflich veranlassten Reiseabschnitt einen rein privaten Interessen gewidmeten Reiseabschnitt umfassen. Im erstgenannten Fall einer untrennbaren Gemengelage von privaten und mit der Einkünfteerzielung zusammenhängenden Umständen führen die Reiseaufwendungen weiterhin nicht zu Betriebsausgaben bzw Werbungskosten. Für den Fall, dass sich hingegen betrieblich bzw beruflich veranlasste Reiseabschnitte klar und einwandfrei von privat veranlassten Reiseabschnitten trennen lassen, vertritt der VwGH nunmehr die Auffassung, dass dem Abzug von Mehraufwendungen für Verpflegung und Unterkunft iSd § 4 Abs 5 und § 16 Abs 1 Z 9 EStG hinsichtlich der betrieblich bzw beruflich veranlassten Reiseabschnitte das Vorliegen privat veranlasster (getrennter) Reiseabschnitte nicht entgegen steht.
Umfasst die Reise nach Abzug der Tage, in welche die Hinfahrt zum Zielort und die Rückfahrt fällt, mehr als einen Tag (Aufenthaltstag), können, weil § 4 Abs 5 und § 16 Abs 1 Z 9 EStG auf die "ausschließliche" Veranlassung abstellen, im Allgemeinen pro Aufenthaltstag die pauschalen Mehraufwendungen für Verpflegung und pauschalen Nächtigungsaufwendungen (Tages- und Nächtigungssätze) nur dann als Betriebsausgaben bzw Werbungskosten anerkannt werden, wenn für den einzelnen Aufenthaltstag eine (zumindest beinahe) ausschließliche betriebliche oder berufliche Veranlassung vorliegt.
Der Absetzbarkeit von Tages- und Nächtigungssätzen, also von pauschalen Mehraufwendungen für Verpflegung und pauschalen Nächtigungsaufwendungen, für die Tage der Hin- und Rückfahrt im Rahmen einer gemischt veranlassten Reise steht im Allgemeinen das Ausschließlichkeitsgebot des § 4 Abs 5 und § 16 Abs 1 Z 9 EStG entgegen.
Für die Anerkennung der betrieblichen bzw beruflichen Veranlassung von Studienreisen hat die Rsp des VwGH Abgrenzungsmerkmale entwickelt. Diese Grundsätze stehen einer gesonderten Beurteilung der einzelnen Abschnitte einer Reise und einer Aufteilung nach den betrieblichen/beruflichen und privaten Zeitanteilen (Tagen) nicht entgegen.
Wird eine Reise nunmehr als in einen durch die Einkünfteerzielung veranlassten Reiseabschnitt und in einen privaten Reiseabschnitt aufteilbar angesehen, so folgt daraus, dass sich auch die Kosten der Hin- und Rückfahrt zum und vom Reiseziel als einwandfrei nachvollziehbar aufteilbar erweisen. Das Aufteilungsverhältnis ergibt sich dabei in der Regel aus dem Verhältnis der ausschließlich betrieblich bzw beruflich veranlassten Aufenthaltstage zu den übrigen Aufenthaltstagen. Die Auffassung der belangten Behörde, bei Ausmessung des Aufteilungsschlüssels für die Aufteilung der Hin- und Rückfahrtkosten die Tage der Hin- und Rückfahrt als neutrale Zeiträume zu behandeln, also nicht in das Aufteilungsverhältnis einfließen zu lassen, erachtet der VwGH aus der Sicht des gegenständlichen Falles, bei dem diese Tage durch die Fahrt als solche geprägt sind, für nicht rechtswidrig. In gleicher Weise wie die Hin- und Rückfahrtkosten können nachgewiesene tatsächliche Kosten von im Zuge der Hin- und Rückfahrt angefallenen Nächtigungen, aber auch Kosten für ein Einreisevisum, etc aufgeteilt werden.
Der VwGH behält seine stRsp bei, wonach eine Aufteilung unterbleibt, wenn entweder der private Aspekt von bloß untergeordneter Bedeutung ist - dann uneingeschränkte Absetzbarkeit - oder der betriebliche bzw berufliche Aspekt - dann keine Absetzbarkeit der Fahrtkosten. Die untergeordnete Bedeutung kann sich dabei keineswegs bloß aus dem zeitlichen Ausmaß von Reiseabschnitten, sondern ebenso aus einem unzweifelhaft im Vordergrund stehenden "auslösenden Moment" für die Entscheidung zum Antritt der Reise ergeben: Kann insbesondere ein fremdbestimmtes betriebliches bzw berufliches Ereignis unzweifelhaft als das auslösende Ereignis einer Reise gewertet werden, so steht es dem uneingeschränkten Abzug der Fahrtkosten als Betriebsausgaben bzw Werbungskosten nicht entgegen, wenn anlässlich einer solchen Reise auch private Unternehmungen stattfinden. Andererseits vermag ein im Zuge einer als Urlaubsreise angelegten Reise nebenbei wahrgenommener betrieblicher bzw beruflicher Termin als bloß untergeordneter Umstand keine (auch nicht eine anteilige) Berücksichtigung der Fahrtkosten zu rechtfertigen.
Danach stellen, wenn die Reise voneinander abgrenzbare, einerseits durch die Einkünfteerzielung und andererseits privat veranlasste Zeitanteile enthält, die durch die Einkünfteerzielung veranlassten Teile Betriebsausgaben bzw Werbungskosten dar. Im Falle einer qualitativ oder zeitmäßig völlig untergeordneten Mitveranlassung durch die Lebensführung bzw die Erwerbstätigkeit richtet sich das steuerliche Schicksal der Fahrtkosten nach der unzweifelhaft und eindeutig im Vordergrund stehenden Veranlassung.
Wenn hingegen (nicht bloß völlig untergeordnete) betriebliche bzw berufliche und private Veranlassungsbeiträge eine solche Gemengelage, ein solches Ineinandergreifen bewirken, dass eine Trennung nicht möglich ist, kommt der Abzug der Aufwendungen insgesamt nicht in Betracht. Es ist Aufgabe der beiden Instanzen des Verwaltungsverfahrens (im Berufungsverfahren der belangten Behörde), Sachverhaltsfeststellungen über die Umstände des Einzelfalles zu treffen. Lässt sich eine Veranlassung durch die Erwerbssphäre nach Ausschöpfung der im Einzelfall angezeigten Ermittlungsmaßnahmen und der gebotenen Mitwirkung des Steuerpflichtigen nicht feststellen, ist die Abziehbarkeit der Aufwendungen nicht gegeben. Die Rechtsmittelinstanz darf sich idR nicht allein auf die Darstellung des Steuerpflichtigen stützen, wenn es an entsprechenden Nachweisen für dessen Sachvortrag fehlt. Der Steuerpflichtige hat entsprechende Nachweise zu erbringen, die Rechtsmittelinstanz hat dazu Feststellungen zu treffen.